Что делать, если застройщик выставляет налог на прибыль?

Учет и налогообложение для застройщиков: формируем финансовый результат

На правах рекламы

Информация о компании КСК ГРУПП

КСК групп ведет свою историю с 1994 года. С момента основания и по сегодняшний день компания входит в число лидеров рынка консультационных услуг в области аудита, налогов, права, оценки и управленческого консультирования. За 20 лет работы реализовано более 2000 проектов для крупнейших российских компаний.

КСК групп предлагает комплексное и практическое решение наиболее актуальных задач, стоящих перед финансовыми и генеральными директорами компаний и собственниками бизнеса. Индивидуальный подход, глубокое понимание потребностей и целей клиентов в сочетании с практическими знаниями позволяют решать эти задачи максимально эффективно.

Коллектив КСК групп – это команда из более чем 350 специалистов, имеющих уникальный опыт реализации проектов как для средних, так и для крупнейших российских корпораций.

В настоящее время КСК групп предлагает полный спектр услуг и решений для бизнеса:

• аудит по российским и международным стандартам;
• налоговый и юридический консалтинг;
• аутсорсинг и автоматизация бизнес-процессов;
• решения по привлечению финансирования;
• маркетинговые решения и разработка бизнес-стратегии;
• управленческий и кадровый консалтинг;
• оценка и экспертиза;
• сопровождение сделок с капиталом;
• Due-diligence.

Формирование корректного финансового результата деятельности компании – одна из самых актуальных проблем для российских застройщиков. Опыт КСК групп показывает, что застройщики нередко вынуждены искусственно формировать виртуальный положительный финансовый результат своей деятельности, нарушая положения бухгалтерского учета (ПБУ). Дело в том, что при строительстве в силу длительности процесса у застройщиков формируется убыток. Однако отчетность с отраженным в ней убытком компетентные органы (в том числе и органы по контролю и надзору в области долевого строительства) не принимают.

Рассмотрим на примере одного из самых сложных видов строительства – возведения многоквартирного жилого дома – как правильно и своевременно, с учетом всех особенностей действующего законодательства равномерно формировать финансовый результат.

Прежде всего, ответим на вопрос, что является доходом застройщика. В договоре участия в долевом строительстве указывается цена, то есть размер денежных средств, подлежащих уплате дольщиком для строительства (создания) объекта долевого строительства (п. 1 ст. 5 Федерального закона от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ “Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации”; далее – Закон № 214-ФЗ). Цена, приведенная в договоре, может быть определена как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство (создание) объекта долевого строительства и денежных средств на оплату услуг застройщика.

Таким образом, получается, что доходами застройщика являются:

• вознаграждение застройщика, полученное при строительстве объекта;
• экономия от использования средств финансирования строительства (в случае, если условиями договора определено, что эта экономия остается у застройщика, а не возвращается дольщику).

Следует отметить, что если сумму вознаграждения застройщика можно закрепить в договоре уже на момент его заключения, то сумма экономии может быть определена только при подписании сторонами акта передачи объекта дольщику в момент исполнения обязательств застройщика по договору (п. 1 ст. 12 Закона № 214-ФЗ).

Таким образом, доход застройщика, который можно признавать равномерно в течение всего времени строительства объекта, будет состоять исключительно из вознаграждения застройщика.

Как равномерно формировать доходы от вознаграждения в бухгалтерском и налоговом учете?

При отражении доходов в виде услуг застройщика последнему следует руководствоваться ПБУ 9/99 “Доходы организации”. В соответствии с п. 12 ПБУ 9/99 “Доходы организации” выручка признается в бухгалтерском учете при одновременном наличии следующих условий:

• организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
• сумма выручки может быть определена;
• есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Такая уверенность присутствует в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;
• право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);
• расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Пункт 13 ПБУ 9/99 “Доходы организации” позволяет застройщику признавать в бухгалтерском учете выручку от оказания услуг равномерно по мере готовности или по завершении оказания услуги. При этом выручка от оказания конкретной услуги может признаваться в бухгалтерском учете по мере готовности, если возможно определить готовность услуги. Информация о способе определения готовности услуг должна быть раскрыта в учетной политике застройщика (подп. “б” п. 17 ПБУ 9/99 “Доходы организации”).

Для целей налогового учета также предусмотрена возможность равномерного признания доходов. Так, в соответствии с п. 2 ст. 271 НК РФ по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Таким образом, если договором с дольщиком предусмотрено условие о том, что цена договора включает услуги застройщика и стоимость этой услуги можно определить, выручка может быть сформирована до даты завершения договора.

На какую дату должна быть определена экономия денежных средств дольщиков?

Вопрос экономии средств дольщика никак не освещен в Законе № 214-ФЗ, более того – законодательство о долевом участии в строительстве вообще не оперирует термином “экономия средств дольщика”. Данное понятие выработано самими застройщиками в ходе практики строительства.

Поэтому, все, что связано с этим понятием, в том числе и дата признания дохода в виде экономии средств дольщиков, является актуальной темой обсуждения в профессиональных кругах. Официальные органы предоставили некоторые разъяснения по этому поводу. Так, например, Минфин России в своих письмах неоднократно высказывал мнение в отношении того, что застройщик должен определять экономию на дату подписания документа о передаче объекта в эксплуатацию (письмо Минфина России от 16 августа 2011 г. № 03-03-06/488, письмо Минфина России от 29 июля 2013 г. № 03-03-06/1/30040). При этом ни в самих Письмах, ни в каком-нибудь ином нормативном акте нет разъяснений по поводу того, какой именно документ имеет в виду ведомство.

Обращаем внимание, что документ о передаче многоквартирного жилого дома в эксплуатацию и разрешение на ввод многоквартирного дома в эксплуатацию – это разные документы. Дата, указанная в разрешении на ввод дома в эксплуатацию, отражает дату принятия компетентным органом решения о возможности передачи объекта в эксплуатацию и не совпадает с моментом фактической передачи дома в эксплуатацию дольщику. Напомним, передача объекта долевого строительства застройщиком и принятие его дольщиком осуществляются по передаточному акту не ранее чем после получения в установленном порядке разрешения на ввод дома в эксплуатацию (п. 1 ст. 8 Закона № 214-ФЗ). Кроме того, документом, подтверждающим передачу многоквартирного дома в эксплуатацию, может являться акт, подписанный застройщиком и ТСЖ либо застройщиком и управляющей компанией.

Пользуясь пробелом в этой части, контролирующие органы пытаются доначислить налог на прибыль на экономию, считая, что датой признания экономии является именно дата получения разрешения на ввод объекта в эксплуатацию, а не дата подписания передаточного акта между застройщиком и дольщиком.

Вместе с тем, эта позиция не согласуется с практикой хозяйственной жизни застройщика, так как по факту часто возникают дополнительные расходы застройщика с момента ввода объекта в эксплуатацию до момента передачи объекта дольщику. А все расходы по строительству объекта, в том числе и дополнительные, связанные с доделками, достройками и т. д., должны покрываться именно за счет средств дольщика на строительство объекта, что непременно приведет к корректировкам суммы экономии средств дольщиков.

Поскольку понятие экономии нигде законодательно не закреплено, равно как и порядок ее учета, предлагаем установить момент определения экономии в учетной политике. Например, следующим образом: “Моментом определения экономии или перерасхода денежных средств участников долевого строительства будет являться дата подписания акта приема-передачи завершенного объекта между Обществом и участником долевого строительства, так как именно в этот момент одновременно будут выполнены следующие условия:

• подписаны все документы о передаче объектов долевого строительства;
• завершено расходование денежных средств, полученных Обществом от участников долевого строительства на цели, установленные Федеральным законом от 30 декабря 2004 г. № 214-ФЗ “Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации”.

Суды также подчеркивают, что расходование денежных средств, полученных застройщиком от дольщиков на цели, связанные с исполнением инвестиционных обязательств, на момент ввода здания в эксплуатацию не завершено. А акт приемки объекта уполномоченной комиссией либо решение о вводе дома в эксплуатацию не являются документами, подтверждающими фактическую сумму затрат по итогам передачи квартиры дольщику (например, постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 марта 2015 г. по делу № А40-76189/13, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 31 января 2011 г. № А27-6086/2010).

В силу подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождаются услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом № 214-ФЗ (за исключением услуг застройщика, оказываемых при строительстве объектов производственного назначения). При этом ограничение на применение освобождения от налогообложения в случае, если вознаграждение за услуги застройщика в договоре не выделено, данной нормой не предусмотрено (письмо Минфина России от 26 октября 2011 г. № 03-07-10/17).

О наличии или отсутствии налогооблагаемой базы по НДС при возникновении экономии на данный момент существует две основные позиции, выработанные судебной практикой.

Позиция 1. Застройщик обязан начислять НДС на средства экономии. Указанная позиция основана на точке зрения, в соответствии с которой в качестве инвестиционных могут быть признаны лишь средства, направляемые на реализацию инвестиционного проекта, то есть предназначенные для финансирования затрат, необходимых для получения какого-либо полезного эффекта. По завершении договора денежные средства, оставшиеся в распоряжении застройщика, утрачивают инвестиционное значение. Следовательно, сумма превышения взноса, полученного застройщиком от дольщика, над фактическими затратами на строительство дома, связана с оплатой услуг, оказанных на основании договора. Вследствие этого она подлежит включению в налоговую базу по НДС (Определение ВАС РФ от 23 июля 2014 г. № ВАС-6429/14 по делу № А03-5093/2012, постановление ФАС Северо-Западного округа от 13 мая 2014 г. по делу № А26-3816/2013).

Позиция 2. Застройщик не обязан начислять НДС на средства экономии. Эта позиция основывается на том, что отношения между застройщиком и дольщиками носят инвестиционный характер, следовательно, денежные средства, привлекаемые застройщиком, являются инвестициями. Таким образом, сумма, составившая разницу между средствами, полученными от дольщиков и себестоимостью переданных застройщиком квартир, является доходом, не связанным с реализацией товаров (работ, услуг). А реализация как раз является объектом обложения НДС. При таких обстоятельствах не возникает правовых оснований для включения застройщиками суммы экономии в налоговую базу по НДС в соответствии со ст. 146, ст. 154, ст. 162 НК РФ (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 5 августа 2014 г. по делу № А28-10244/2013).

Застройщик осуществляет строительство многоквартирного жилого дома. Срок сдачи объекта – декабрь 2014 года. В марте 2013 года застройщик заключил с гражданином договор долевого участия. В соответствии с его условиями цена договора составляет 5 600 000 руб. и определяется как сумма денежных средств на возмещение затрат на строительство и денежных средств на оплату услуг застройщика. Цена услуг застройщика входит в стоимость договора и составляет 20% от его стоимости.

Себестоимость строительства квартиры, которая является предметом договора, по данным бухгалтерского учета застройщика, составила 3 500 000 руб. Ежемесячная сумма расходов на содержание застройщика составляет 45 000 руб. Акт приема-передачи квартиры дольщику был подписан 31 декабря 2014 года.

Учетной политикой застройщика (как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогового учета) в части формирования доходов по услугам застройщика в рамках строительства по договорам долевого участия предусмотрено следующее: “Доходы Общества от оказания услуг застройщика формируется из двух составляющих:

• Стоимость услуг застройщика, определенная в цене договора долевого участия при заключении такого договора.
• Сумма экономии средств дольщиков по строительству – превышение средств, полученных от дольщиков для строительства объектов, над фактическими затратами по строительству этих объектов.

Выручку от оказания Обществом услуг застройщика по договорам долевого участия в строительстве в виде стоимости услуг застройщика формировать по мере оказания услуги.

При этом услуга считается оказанной на последний день каждого месяца, начиная с месяца заключения договора долевого участия и заканчивая последним месяцем квартала ввода объекта в эксплуатацию (согласно договору долевого участия). Таким образом, выручка Общества в виде стоимости услуг застройщика признается ежемесячно равномерно в течение указанного выше срока.

В случае образования по окончании строительства положительной разницы между средствами, привлеченными от участников долевого строительства, и суммой фактических затрат на строительство (экономия средств дольщиков по строительству) она остается у Общества (если это предусмотрено условиями договора) и соответственно увеличивает стоимость его услуг.

Обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания Обществом и участником долевого строительства Передаточного акта на квартиру, стоимость услуг застройщика формирует выручку в размере экономии средств участников долевого строительства на дату подписания сторонами указанного передаточного акта на квартиру”.

Исходя из приведенных условий договора, стоимость услуг застройщика определена в сумме 1 120 000 руб. (20% от 5 600 000 руб.).

Срок равномерного признания дохода в виде услуг застройщика составляет 22 месяца (с марта 2013 года по декабрь 2014 года).

Ежемесячная сумма выручки от услуг застройщика составляет 50 909,09 руб. (1 120 000 руб. / 22 мес.).

На момент подписания акта приема-передачи квартиры (31 декабря 2014 года) застройщик отразил доход в виде экономии средств дольщика в сумме 980 000 руб. (5 600 000 руб. – 1 120 000 руб. – 3 500 000 руб.).

Рассмотрим, как эти операции должны учитываться в бухгалтерском учете (см. табл.).

Таблица. Бухгалтерские записи, отражаемые в учете застройщика

Что делать, если застройщик выставляет налог на прибыль?

В ближайшее время с Вами свяжется менеджер.

Организации, выполняющие функции заказчика или застройщика, сталкиваются с проблемой учета расходов на свое содержание при расчете налога на прибыль.

ИННА АВРОВА, председатель Некоммерческого партнерства Клуб бухгалтеров «Базис»

Заказчики — это уполномоченные на то инвесторами физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом они не вмешиваются в предпринимательскую и (или) иную деятельность других субъектов инвестиционной деятельности, если иное не предусмотрено договором между ними. Заказчиками могут быть инвесторы.

Заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Застройщиками являются организации, которые, в соответствии с п. 1.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Письмом Минфина РФ от 30.12.93 № 160, специализируются на выполнении функций по организации строительства, по строительству объектов, контролю за его ходом и ведением бухгалтерского учета производимых при этом затрат, в том числе функций технического надзора. Застройщики получают разрешение на строительство. Порядок выдачи разрешений на строительство и ввод объекта в эксплуатацию установлен Градостроительным кодексом РФ.

Разрешение на строительство представляет собой документ, подтверждающий соответствие проектной документации требованиям градостроительного плана земельного участка и дающий застройщику право осуществлять строительство, реконструкцию объектов капитального строительства, а также их капитальный ремонт, за исключением случаев, предусмотренных Градостроительным кодексом (ст. 51 Градостроительного кодекса РФ).

В зависимости от особенности деятельности организаций заказчиков или застройщиков можно выделить следующие способы учета этих расходов:

• расходы учитываются в составе первоначальной стоимости основного средства;

• расходы учитываются как прямые расходы по налогу на прибыль.

В Письме Минфина от 22.09.05 №03-03- 04/1/220 подчеркнуто, что если организация осуществляет строительство для собственных нужд, т. е. не осуществляет деятельности в области строительства, направленной на получение дохода, то расходы на содержание дирекции строящегося объекта должны учитываться при формировании первоначальной стоимости объекта основных средств. Расходы, отнесенные к косвенным в рамках основной деятельности на момент создания (строительства) объектов основных средств строительной организации, не могут участвовать в формировании первоначальной стоимости и согласно требованиям п. 2 ст. 318 НК РФ должны быть учтены в полном объеме в расходах того отчетного (налогового) периода, в котором они были осуществлены для целей строительства. В данном случае расходы на содержание дирекции строящегося объекта должны учитываться в составе прочих расходов.

В Письме от 24.03.06 №03-03-04/1/287 Минфин РФ ответил на вопрос о том, имеет ли, организация, являясь инвестором строительства объекта, одновременно выполняя функции заказчика-застройщика, право включить в инвентарную стоимость объекта свои фактические затраты, связанные с осуществлением строительных работ, в качестве затрат заказчика-застройщика. В Письме подчеркнуто, что фактические затраты, связанные с осуществлением строительных работ, организация вправе включить в состав расходов заказчика-застройщика, при условии, что указанные расходы соответствуют критериям, установленным ст. 252 ПК РФ.

В Письме Минфина РФ от 10.11.06 №03-03-04/1/734 отражен взгляд налогового ведомства на порядок признания доходов и расходов выполняющих функции заказчиков-застройщиков при получении ими средств дольщиков.

В Письме подчеркнуто, что финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, включает в себя разницу:

• между размером средств на содержание застройщика, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию;

• договорной стоимостью объекта и фактическими затратами по строительству с учетом затрат по содержанию застройщика.

Заказчик или застройщик обязан вести бухгалтерский и налоговый учет в разрезе каждого объекта строительства. Расходы по содержанию застройщика могут быть учтены на счете 20 «Основное производство» и числиться как незавершенное производство до окончания строительства. В налоговом учете данные расходы могут быть списаны в отчетном (налоговом) периоде на уменьшение доходов от реализации услуг без распределения на остатки незавершенного производства согласно ст. 318 НК РФ. По окончании строительства сумма вознаграждения включается в состав доходов застройщика от реализации услуг по исполнению договора. доход застройщика за минусом расходов на его содержание учитывается для целей налогообложения прибыли.

В целях налогового учета под целевым финансированием для организаций застройщиков понимается сумма средств дольщиков и (или) инвесторов, аккумулированных на их счетах. В Письме Минфина РФ от 10.11.06 №03-03-04/1/734 говорится: «У заказчика-застройщика в соответствии с подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не признаются доходами средства в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов, полученных налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения».

Такая позиция противоречит сложившейся практике долевого строительства, когда привлеченные средства используются для финансирования разных объектов строительства, аккумулируются на общих счетах в банках и т. п. Анализ арбитражной практики позволяет косвенно подтвердить это мнение, например, Постановление Президиума высшего арбитражного суда РФ от 27.03.02 №1636/02 указывает: использование средств на цели, не предусмотренные договором долевого строительства, рассматривается как предпринимательская деятельность, подлежащая налогообложению. Обязательным для признания полученных денежных средств целевыми является наличие следующих условий:

• предприятия-дольщики или физические лица заключают договор о строительстве конкретно для них определенной части объекта строительства;

• бухгалтерский учет хозяйственных операций, связанных со строительством, ведется на балансе застройщика, то есть договор не может быть квалифицирован как договор по совместной деятельности.

Дольщики в качестве инвесторов оплачивают все расходы, связанные с изменением сметной стоимости объекта.

Расходы, связанные с долевым строительством, а следовательно, оплачиваемые за счет средств дольщиков (целевых средств), могут включать в себя:

• стоимость строительно-монтажных работ по смете;

• стоимость безвозмездно переданных объектов, в соответствии с законодательством, эксплуатирующим организациям;

• расходы на рекламу строящегося объекта;

• расходы на подготовку передачи объекта, и т. д.

Главным условием признания этих расходов в налоговом учете является их обязательное включение в утвержденную застройщиком смету.

Если фактические расходы за счет средств целевого финансирования будут меньше суммы средств, полученных от дольщиков, то разница должна быть включена во внереализационный доход застройщика в тот период, когда будет выявлена. На практике фактическую сумму превышения можно определить только по окончанию строительства.

Нередко организации-застройщики сталкиваются с требованием администрации города, при заключении договора о разрешении на проведение проектно-изыскательских работ, о безвозмездном выделении установленного процента общей площади жилых помещений дома для расселения жильцов ветхих и аварийных домов. Возможно ли при исчислении налога на прибыль учесть в расходах стоимость безвозмездно переданного администрации города имущества (жилых площадей)? Минфин РФ считает такую передачу безвозмездной, и, как сказано в Письме РФ от 10.11.06 №03-03- 04/1/734, «в соответствии с положениями п. 16 ст. 270 Кодекса при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества (работ, услуг, имущественных прав) и расходов, связанных с такой передачей».

Однако если такие расходы предусмотрены сметой целевого финансирования и фактически оплачиваются за счет средств дольщиков, то, по мнению автора, организация вправе уменьшать на эти расходы полученные целевые средства.

Заметки для застройщиков

Налоги при строительных операциях

Отражение стройки в налоговом учете нелегко дается бухгалтерам. Все зависит от того, что именно строится, кем строится и для чего.

Мы остановимся на некоторых моментах, четко не прописанных в Налоговом кодексе.

Затраты на страхование гражданской ответственности застройщика — в «прибыльные» расходы

Застройщики многоквартирных жилых домов и иной недвижимости, оказывающие свои услуги в рамках договора долевого участия, должны защищать деньги дольщиков. В частности, застройщики могут заключить договор страхования гражданской ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательств по передаче жилого помещения по договору участия в долевом строительств Без такого страхования невозможно зарегистрировать договор долевого участия в органах Росреестра (если первый договор долевого участия по объекту регистрируется после Выгодоприобретателями по такому договору являются дольщики: именно они получат деньги от страховщика при наступлении страхового случая.

Застройщики, применяющие общий режим, могут учесть расходы на это страхование при расчете налога на прибыль в составе прочих расходо Ведь такое страхование — необходимое условие для строительства. Страховую премию нужно списывать на расходы в течение срока действия договора (пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде

А вот упрощенцы могут учесть в расходах лишь затраты на обязательное страховани Подходит ли страхование ответственности застройщика под такое определение или нет — вопрос спорный.

С одной стороны, как мы уже говорили, такое страхование нужно для регистрации договоров долевого участия. Из этого можно сделать вывод, что страхование обязательное.

Но с другой стороны, в Законе не установлены, в частности, размер, структура или порядок определения страхового тарифа, необходимые для обязательного страховани Кроме того, у договора страхования ответственности есть альтернатива — поручительство банка (банковская гарантия). А значит, можно сделать и совершенно иной вывод: данный вид страхования не относится к обязательным.

Минфин не разрешает учитывать в расходах туроператоров-упрощенцев затраты на страхование гражданской ответственности, которое необходимо для финансового обеспечения их деятельност Одна из причин в том, что туроператор сам может выбрать форму такого обеспечения: или указанное страхование, или банковскую гарантию исполнения обязательств по договору о реализации туристского продукт

Учитывая это, можно сказать, что упрощенцы-застройщики, которые выбрали в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы», сильно рискнут, если решат затраты на страхование ответственности включить в свои налоговые расходы. Согласны с этим и специалисты Минфина.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“ Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, вправе уменьшить полученные доходы на расходы на все виды обязательного страхования работников, имущества и ответственност

Исполнение обязательств застройщика по передаче жилого помещения участнику долевого строительства по договору может обеспечиваться страхованием гражданской ответственности застройщика или иным способом — поручительством банк

По моему мнению, признакам договора обязательного страхования договор страхования гражданской ответственности застройщика не соответствует. Поэтому расходы на указанное страхование не могут быть учтены при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложени

Застройщик может отказаться от но об этом надо заявить

Застройщик, строящий жилой многоквартирный дом или иной объект недвижимости, привлекающий средства дольщиков по договорам участия в долевом строительстве, вправе не облагать стоимость своих услуг НДС, если применяет общий режим налогообложени Исключение — услуги застройщика, оказываемые при строительстве объектов производственного назначения.

Членство в саморегулируемой строительной организации (СРО) не является условием для освобождения услуг застройщика от

Но он может отказаться от использования такой НДС-льготы и облагать свое вознаграждение этим налого Это избавит от необходимости вести раздельный учет, а также позволит принять к вычету весь входной НДС по материалам (работам, услугам), которые использовались застройщиком при организации строительств

Для отказа от НДС-льготы надо представить в инспекцию заявление. Сделать это нужно не позднее числа квартала, с которого застройщик хочет отказаться от НДС-освобождени В заявлении нужно указать дату отказа от льготы, а также его срок. Он не может быть меньше год

Если застройщик не подаст в инспекцию заявление об отказе от льготы, а просто станет облагать свое вознаграждение НДС, то не будет основания для вычета входного налог Поэтому вычеты инспекция оспорит. А вот НДС, который был получен застройщиком от инвесторов (дольщиков), придется полностью перечислить в бюджет, если счет-фактура выставлен с выделением этого налог Иначе возможны споры с проверяющими.

Жилой дом с подземной стоянкой: к вычету входной НДС принимаем аккуратно

Застройщику нужно разделять два вида входного НДС, предъявленного ему в рамках стройки:

• входной НДС по материалам, использованным в строительстве подрядчиками, и услугам самих подрядчиков. По такому входному налогу у застройщика (если только он не инвестор) нет права вычета. Этот налог он должен передать инвесторам;
• «свой» входной НДС, который относится непосредственно к оказанию им услуг по организации строительства — по аренде, канцтоварам и прочему. При определенных условиях этот входной налог можно принять к вычету. Но надо быть осторожнее, если часть услуг застройщика облагается НДС, а другая часть — нет.

Внимание

При налоговой проверке без раздельного учета вычет НДС отстоять не удастс

Рассмотрим это на примере строительства жилого дома с подземной стоянкой.

СИТУАЦИЯ 1. Продажи помещений в жилом доме идут в рамках Закона об участии в долевом строительств В этом случае:

• не облагаются НДС услуги застройщика, связанные:

— со строительством квартир, приобретаемых как гражданами, так и предпринимателями и юридическими лицами;

— со строительством машино-мест, если они приобретаются гражданам

• облагаются НДС услуги застройщика, связанные со строительством машино-мест, если их покупают предприниматели или организации.

Часть «своего» входного НДС, приходящуюся на услуги по строительству квартир и «личных» машино-мест, к вычету застройщик принять не сможет. А вот иную часть «своего» входного налога, которая относится к облагаемым НДС операциям, к вычету принять можно. Но для этого нужно организовать раздельный учет облагаемых и не облагаемых НДС операци

СИТУАЦИЯ 2. Застройщик не может найти инвесторов на все помещения до окончания строительства и регистрации прав на них и оформляет оставшиеся помещения на себя. А затем продает по договорам купли-продажи. В этом случае:

• реализация жилых помещений НДС не облагается. Причем не имеет значения, кто покупатель — гражданин или организаци
• реализация машино-мест является облагаемой НДС операцией, причем даже если они расположены на подземной стоянке жилого дома и их покупатели — обыкновенные граждан

Во второй ситуации при оформлении договоров купли-продажи застройщик сможет принять к вычету часть входного НДС, относящуюся к продаже построенных машино-мест. Разумеется, также потребуется раздельный уче

Выставление застройщиком

Когда инвесторы — организации или предприниматели, они вправе требовать от застройщика счета-фактуры. В любом случае застройщик должен передать инвесторам входной НДС по подрядным работам, сырью и материалам, использованным при строительстве. Для этого застройщик от своего имени на основании входящих счетов-фактур от поставщиков и подрядчиков составляет сводный счет-фактуру (в нем не указывается стоимость собственных услуг по организации строительства). Такой сводный счет-фактуру застройщик регистрирует только в журнале учета выставленных счетов-фактур с кодом 13 «Проведение подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) капитального строительства, модернизации (реконструкции) объектов недвижимости». В книге продаж его регистрировать не нужно.

А вот по услугам самого застройщика порядок следующий.

СИТУАЦИЯ 1. Услуги застройщика НДС не облагаются, к примеру, когда объект инвестирования — жилое помещение. Если застройщик не отказался от своей льготы, то он не должен выставлять покупателю/ инвестору счет-фактуру на свои услуг

Внимание

Застройщик, лишь организовывающий строительство, не должен включать в налоговую базу по НДС деньги, полученные от инвесторов в качестве возмещения затрат на строительств

СИТУАЦИЯ 2. Услуги застройщика облагаются НДС, к примеру, при строительстве производственных помещений и офисов. В этом случае застройщик должен выставить инвестору счет-фактуру на свои собственные услуг Его надо зарегистрировать в книге продаж и в журнале учета выставленных счетов-фактур (с кодом 01 «Отгрузка (передача) или приобретение товаров, работ, услуг (включая посреднические услуги)»).

Особенности составления сводного

Сводные счета-фактуры имеет право выставлять дольщикам/инвесторам даже застройщик, который сам не является плательщиком НДС. К примеру, перешедший на упрощенку. Иначе инвесторы, которые будут использовать приобретенные помещения в облагаемых НДС операциях, не смогут предъявить к вычету входной НДС по услугам подрядчиков, по приобретенному для стройки сырью и материалам и

Любой дольщик хочет, чтобы будущее жилье построили побыстрее. Но не любители паркура. Они с удовольствием покорят ваш недострой самыми разными способами

К каждому сводному счету-фактуре, передаваемому инвестору-предпринимателю или инвестору-организации, нужно обязательно приложить копии:

• счетов-фактур, полученных от подрядной организации;
• первичных документов, подтверждающих операции (к примеру, накладных, акта по форме справки по форме платежных поручений и прочих документов).

Эти копии застройщику лучше заверить своей печатью и подписью уполномоченного должностного лица.

Для застройщика важно правильно распределить весь входной «строительный» НДС (по услугам подрядчиков, по использованным при строительстве сырью, материалам и т. д.) между дольщиками. Как это сделать — в Налоговом кодексе не говорится. Минфин рекомендует распределять налог пропорционально доле конкретного инвестора в сумме инвестиций на строительство объект

В некоторых случаях такой способ распределения невыгоден — к примеру, когда себестоимость строительства одних помещений существенно отличается от себестоимости других. Тогда можно разработать свой вариант распределения, правда, нет гарантий, что проверяющие согласятся с ним. Помните: важно, чтобы из применяемого вами метода было четко видно, что участнику долевого строительства по сводному счету-фактуре выставляется НДС, относящийся к подлежащему передаче ему имуществу. Выбранный метод распределения надо закрепить в учетной политике.

К примеру, НДС можно распределить исходя из расчетной стоимости передаваемого дольщику помещения и приходящегося на него НДС. Так сделала одна организация, отстоявшая свой расчет в суд Для подробного расчета можно воспользоваться формулой.

(1) Определяется как часть общих затрат на строительство объекта в целом — к примеру, пропорционально метражу помещения в общей площади всех помещений, входящих в объект строительства.

Позаботиться о выборе метода распределения входного налога лучше заранее. Ведь сводные счета-фактуры застройщик должен выставить дольщикам (инвесторам) не позднее 5 рабочих дней с даты подписания передаточного акт

В сводных счетах-фактурах строительно-монтажные работы и товары (услуги) целесообразно выделять в самостоятельные позици

Застройщик-инвестор принимает к вычету НДС по переданным подрядчику стройматериалам

Когда застройщик строит объект для собственных нужд, он может сам закупить сырье и материалы, нанять подрядчика и передать их ему на давальческой основе. Посмотрим, облагается ли НДС такая передача и имеет ли право застройщик принять к вычету входной НДС по сырью и материалам, использованным в строительстве.

В рассмотренной ситуации приобретенные сырье и материалы остаются в собственности застройщика. А это означает, что при передаче подрядчику давальческих материалов застройщику не нужно начислять НДС на их стоимост

• ни в связи с выполнением застройщиком строительно-монтажных работ для собственного потребления, так как он не выполняет сам такие работ
• ни в связи с передачей материалов, поскольку право собственности на них не переходит от застройщика к подрядчику.

Подтверждают подобный подход и специалисты налоговой службы.

ИЗ АВТОРИТЕТНЫХ ИСТОЧНИКОВ

“ Когда организация привлекает подрядчика, выступая одновременно в роли инвестора и застройщика, при передаче подрядчику материалов на давальческих условиях у нее не возникает объекта налогообложения по НДС, так как право собственности на материалы к подрядчику не переходит.

При выполнении условий, предусмотренных ст. 172 НК РФ, организация-застройщик может принять к вычету НДС по приобретенным сырью и материалам, переданным подрядчику в качестве давальческих, на том основании, что они использованы для строительства объекта, который в дальнейшем будет использоваться в облагаемых НДС операция

При упрощенке особенно важно правильно определить вознаграждение застройщика

Посмотрим, как определить свой доход застройщику, если для строительства нанимается подрядчик и в то же время в договорах с инвесторами (дольщиками):

• не предусмотрен возврат инвесторам не использованных при строительстве средств;
• не указана конкретная сумма вознаграждения застройщика — она определяется как средства, оставшиеся у застройщика по окончании строительства (разница между суммами, полученными от инвесторов, и себестоимостью строительства).

ПРЕДУПРЕЖДАЕМ РУКОВОДИТЕЛЯ

Если при строительстве в рамках одного проекта нескольких домов по какому-то из них возникнет убыток, его нельзя будет учесть для целей налогообложения.

Прежде всего надо сказать, что в таких ситуациях у застройщика-упрощенца (как известно, считающего доходы по кассовому методу) нет необходимости включать в свои налоговые доходы деньги, полученные от инвесторов в качестве средств целевого финансировани Ведь сумма его дохода может быть определена только после окончания строительства.

Когда это произойдет, надо рассчитать сумму дохода в целом по объекту (к примеру, жилому дому). Финансовые результаты по разным домам «складывать» нельзя — так считает финансовое ведомство. Так что отрицательный доход (убыток) по одному дому не сможет уменьшить положительный доход по другому дом

(1) Обратите внимание: во избежание спора с инспекторами затраты не должны включать в себя расходы на содержание службы застройщика (расходы на зарплату, страховые взносы работников, аренду и

Как видим, для правильного расчета суммы дохода упрощенцу надо наладить раздельный учет:

• расходов, связанных с выполнением его собственных обязанностей как застройщика. При применении «доходно-расходной» упрощенки их можно учесть в расходах — как правило, все такие затраты упомянуты в закрытом перечне расходов упрощенце
• всех иных расходов, связанных со строительством и использованием средств целевого финансирования, полученных от инвесторов/ дольщиков для строительства объекта.

В заключение обратим внимание еще на одну деталь. Несмотря на то что подрядчики выставляют свои счета-фактуры на имя застройщика, тот не имеет права на вычет входного НДС по ним, если не является инвестором. Ведь это право принадлежит только инвестору. Такие счета-фактуры застройщику не следует регистрировать в книге покупок. Нужно просто зарегистрировать их в журнале полученных счетов-фактур.

Как застройщику избежать доначисления налога на прибыль

Отсутствие в гл. 25 НК РФ специальных положений, определяющих особенности учета застройщиками доходов и расходов, позволяет налоговым органам производить доначисления налога на прибыль даже по формальным основаниям (полагаем, читатели не раз слышали фразу: «возможность признания данных расходов гл. 25 НК РФ не предусмотрена»). И это несмотря на то, что Минфин в своих письмах всегда высказывался в пользу налогоплательщиков-застройщиков, просто тексты писем, как правило, не содержали конкретики. Чтобы читатель не обвинил нас в беспочвенности такого утверждения, кратко напомним содержание некоторых писем:

В случае если в рамках инвестиционного контракта на строительство объекта недвижимости предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государ-

ственной власти и органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости, и при этом со стороны органов государственной власти и органов местного самоуправления возникают встречные возмездные обязательства (в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также разрешения на строительство), то указанные расходы капитального характера можно рассматривать как экономически обоснованные расходы на выполнение работ (оказание услуг) соответствующим органам государственной власти и органам местного самоуправления, учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль

В случае если при строительстве объекта недвижимости предусмотрены дополнительные обременения в пользу органов государственной власти и органов местного самоуправления, без несения расходов на выполнение которых у организации отсутствует возможность осуществлять строительство объекта недвижимости с дальнейшей его реализацией, и при этом со стороны органов государственной власти и органов местного самоуправления возникают обязательства (в виде предоставления прав на необходимый для строительства земельный участок, а также выдачи разрешения на строительство), то указанные расходы по дополнительному обременению можно рассматривать как экономически обоснованные расходы на выполнение работ (оказание услуг), которые отвечают критериям ст. 252 НК РФ

В случае если осуществление застройщиком дополнительных расходов на проектирование, строительство или финансирование строительства объектов инфраструктуры вытекает из условий инвестиционного контракта и связано с деятельностью организации, направленной на получение дохода (в частности, от сдачи построенного объекта недвижимости в аренду или его продажи), эти расходы в целях налогообложения прибыли могут быть признаны соответствующими нормам ст. 252 НК РФ

Ссылаясь на неоднозначность положений НК РФ, заинтересованные лица предлагали внести изменения в Налоговый кодекс. Однако такие предложения финансовое ведомство не поддерживало. Например, в Письме от 01.12.2015 № 03‑03‑06/4/69955 Минфин указал: строительство объектов инфраструктуры, в том числе инженерной и социальной сферы, обусловлено наличием требований законодательства (ГрК РФ, нормативы градостроительного проектирования) и необходимо для предоставления от органов государственной власти и органов местного самоуправления прав на использование требуемых для строительства земельных участков, для выдачи разрешений на строительство, для ввода объектов в эксплуатацию, для обеспечения присоединения построенных объектов к инженерным сетям. Таким образом, осуществление подобных расходов связано с деятельностью по строительству и реализации объектов недвижимости. В связи с этим передача объектов инженерной и социальной сферы в государственную или муниципальную собственность не является безвозмездной передачей, так как строительство указанных объектов обусловлено наличием требований законодательства и производится в целях реализации договоров по строительству и продаже жилого фонда. Следовательно, нет оснований вносить изменения в НК РФ, который и так позволяет учитывать указанные расходы для целей налогообложения прибыли.

В этом же письме Минфин изложил свою позицию в отношении предложения внести изменения в гл. 21 «НДС» НК РФ. Суть ответа чиновников в следующем.

В соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ не признается объектом обложения НДС передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению). Предлагается не признавать объектом обложения НДС передачу на безвозмездной основе объектов, перечисленных в указанной норме ст. 146 НК РФ, а также результатов выполненных работ по строительству, благоустройству и иных работ капитального характера, осуществленных в отношении данных объектов, в государственную или муниципальную собственность.

На основании действующей редакции пп. 2 п. 2 ст. 146 НК РФ передача объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения в государственную и муниципальную собственность не подлежит обложению НДС.

Кроме того, в случае принятия такого предложения безвозмездная передача указанных объектов по решению органов государственной власти и органов местного самоуправления в собственность специализированных организаций, осуществляющих их использование и эксплуатацию, будет подлежать налогообложению.

Принятие предложения о включении в перечень операций, не являющихся объектом обложения НДС, результатов выполненных работ по строительству, благоустройству и иных работ капитального характера, осуществленных в отношении объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, приведет к потерям федерального бюджета.

Таким образом, предложения о внесении изменений в гл. 21 «НДС» НК РФ не поддерживаются.

На этом фоне появление Письма Минфина России от 05.07.2016 № 03-03‑РЗ39299 – безусловно, положительное явление. Судите сами. Во-первых, в нем четко указано, что расходы на строительство объектов социально-культурного, инженерно-технического и жилищно-коммунального назначения, а также подъездных дорог, объектов благоустройства, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, ливневой и бытовой канализации, водозаборных сооружений и других подобных объектов отвечают требованиям ст. 252 НК РФ и признаются в целях налогообложения прибыли при условии, что создание данных объектов предусмотрено проектной документацией, техническими условиями на подключение к сетям инженерно-технического обеспечения или документацией по планировке территории.

Во-вторых, Минфин разъяснил, что порядок признания указанных расходов зависит от порядка осуществления строительства. В частности, необходимо различать следующие ситуации.

Ситуация 1. Застройщик осуществляет строительство МКД (иных объектов недвижимости) собственными силами (в том числе с привлечением подрядчиков). В этом случае в целях налогообложения прибыли доходами застройщика признаются:

• доходы от реализации жилых и нежилых помещений покупателям (на основании договоров купли-продажи);
• денежные средства дольщиков в полном объеме (у застройщика нет оснований применять норму пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ, освобождающую от налогообложения суммы целевого финансирования в виде средств, полученных на основании договоров об участии в долевом строительстве).

При этом затраты застройщика на создание объектов инфраструктуры, передаваемых в государственную или муниципальную собственность либо специализированным эксплуатирующим организациям:

• формируют расходы, связанные со строительством квартир и нежилых помещений МКД;
• учитываются при определении базы по налогу на прибыль по мере признания доходов от реализации объектов жилого фонда или нежилых помещений.

Иными словами, расходы на строительство объектов инфраструктуры учитываются в расчете стоимости квадратного метра готовых жилых и нежилых помещений путем деления общей суммы данных расходов на общую площадь указанных помещений МКД.

Ситуация 2. Созданные объекты инфраструктуры застройщик будет эксплуатировать самостоятельно либо предполагает их продать (произвести их отчуждение на основании разного рода сделок). В таком случае осуществленные застройщиком расходы формируют стоимость амортизируемого имущества (объекта основных средств) или готовой продукции.

Следовательно, в целях налогообложения прибыли расходы будут учитываться:

• постепенно через механизм амортизации (применительно к объектам, эксплуатируемым застройщиком);
• в момент реализации (в отношении объектов, проданных на основании договоров купли-продажи).

Заметим, что право застройщиков учитывать в общем порядке доходы и расходы в случае продажи объектов инфраструктуры подтверждается еще и Письмом Минфина России от 04.03.2015 № 03‑03‑06/1/11187. В нем сказано: в случае реализации созданных объектов инфраструктуры налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой реализации на суммы расходов по созданию таких объектов при условии их соответствия критериям, установленным п. 1 ст. 252 НК РФ. Кроме того, из письма следует, что по общим правилам застройщик может учитывать и убыток, полученный от реализации указанных объектов (если цена продажи меньше их фактической стоимости).

Ситуация 3. Застройщик осуществляет деятельность в качестве технического заказчика, то есть не выполняет работы собственными силами (даже частично). В данной ситуации средства дольщиков признаются целевым финансированием и не включаются в доходы застройщика на основании пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ. Соответственно, осуществленные за счет целевого финансирования затраты не учитываются в составе расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль (п. 17 ст. 270 НК РФ). Эти положения применимы и в отношении объектов инфраструктуры.

Иными словами, поскольку финансирование строительства таких объектов осуществляется за счет целевых средств, расходы в целях налогообложения не учитываются.

При этом Минфин счел необходимым отметить, что затраты в части, превышающей сумму денежных средств, полученных на целевое финансирование, не учитываются для целей налогообложения прибыли. Очевидно, что доказывать обратное налогоплательщикам придется в судебном порядке.

Таким образом, в комментируемом письме Минфин впервые четко и подробно сформулировал свою позицию по вопросу о том, какие последствия возникают у застройщиков МКД в связи с осуществлением затрат по строительству объектов инфраструктуры. Остается надеяться, что налоговые инспекторы на местах воспримут позицию финансового ведомства, что будет способствовать снижению числа налоговых споров.

Должен ли дольщик платить НДФЛ с неустойки за просрочку передачи квартиры?

Автор: Шевяков Роман вкл. 19 апреля 2018 вкл. 19 апреля 2018 . Опубликовано в Дольщик: статьи и советы юриста. Просмотров: 11138

Широко распространена ситуация, когда дольщик, получив с застройщика неустойку (пеню, штраф) за просрочку передачи объекта, налог с этого дохода (НДФЛ) не уплачивает. И не просто не уплачивает, а не возникает никаких налоговых последствий: обе стороны об НДФЛ как бы “забывают”. В некоторых регионах России, где это было обычной практикой, многие к этому так привыкли, что часто не только дольщик, но и застройщик не представляет, что может быть иначе, хотя у последнего есть финансисты, бухгалтеры и юристы.

На страницах нашего сайта даже была опубликована статья http://защита-дольщиков.рф/help/116-0081. Но в действительности все не так просто. И касается это на самом деле любой неустойки, а не только взыскиваемой за просрочку передачи квартиры.

С одной стороны, Минфин РФ практически всегда высказывался о том, что неустойка, выплаченная физическому лицу в случае нарушения срока сдачи объекта долевого строительства, является его доходом и подлежит обложению НДФЛ, поскольку не включена в перечень доходов, с которых не нужно удерживать налог. Застройщик признается налоговым агентом, который обязан удержать НДФЛ (Письма ФНС России от 25.03.2011 № КЕ-3-3/935, Минфина России от 02.06.2009 № 03-04-05-01/409). Однако Минфин и ФНС — далеко не высшие инстанции в толковании налогового законодательства, и, хотя Налоговым кодексом Минфину и предоставлены определенные полномочия по разъяснению налогового законодательства, эти разъяснения являются обязательными только для налоговых органов и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться иным толкованием закона, о чем, как правило, в последние годы Минфин и сообщает в заключительной части многих своих писем и даже прямо указал в обобщающем письме от 07.11.2013 № 03-01-13/01/47571 “О формировании единой правоприменительной практики”. Тем более это так, если эти письма отвечают на частные вопросы и не обладают нормативными свойствами. Поэтому лучше обратиться к судебной практике.

До 2015 г. на уровне Верховного Суда РФ не было единой позиции по вопросу уплаты НДФЛ с взысканной по решению суда неустойки. Высшим уровнем практики были областные (краевые, респубиканские и т.д.) суды. А там правоприменительная практика была разной. В одних субъектах федерации суды исходили из компенсационной природы неустойки, а такие выплаты освобождены от НДФЛ в силу п.3 ст. 217 Налогового кодекса (НК) РФ. В других субъектах суды вообще не посчитали неустойку доходом (экономической выгодой). В третьих – суды, как и Минфин, посчитали, что НДФЛ с неустойки должен уплачиваться на общих основаниях.

В 2015 г. этот вопрос, наконец, разъяснился. Издан Обзор практики рассмотрения судами дел, связанных с применением главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015). Указано, что производимые гражданам выплаты неустойки и штрафа в связи с нарушением прав потребителей не освобождаются от налогообложения, поскольку предусмотренные законодательством о защите прав потребителей санкции носят исключительно штрафной характер. Их взыскание не преследует цель компенсации потерь (реального ущерба) потребителя. Поскольку выплата сумм таких санкций приводит к образованию имущественной выгоды у потребителя, они включаются в доход гражданина на основании положений статей 41, 209 НК РФ вне зависимости от того, что получение данных сумм обусловлено нарушением прав физического лица.

Суммы штрафов и неустойки, выплачиваемые организацией на основании решения суда за несоблюдение в добровольном порядке удовлетворения требований потребителя, также не поименованы в статье 217 НК РФ, поэтому и оснований для освобождения от налогообложения таких выплат не имеется. Исключение – выплачиваемая гражданину денежная компенсация морального вреда: она налогом не облагается.

Другое дело, что, исходя из п. 2 ст. 13 ГПК РФ, должник обязан исполнить решение суда, в том числе и о взыскании неустойки, по его буквальному тексту. А нормы налогового законодательства в этом отношении хотя прямо и не противоречат нормам процессуального законодательства и законодательства об исполнительном производстве, но и полной ясности не вносят. Получается, что, с одной стороны, должник (например, застройщик) является налоговым агентом в отношении НДФЛ, а с другой стороны — обязан исполнить решение как оно есть. Поэтому, если в решении суда сумма НДФЛ не выделена, то должник сам выделить НДФЛ не вправе, а обязан исполнить решение буквально. В судебной практике ряда регионов это прямо подтверждается, хотя и по делам несколько другой категории — о взыскании заработной платы (например, апелляционные определения Ставропольского краевого суда от 26.07.2016 по делу № 33-5929/2016 и от 20.07.2016 по делу № 33-5889/2016, Хабаровского краевого суда от 26.09.2014 по делу N 33-5824/2014). Так, указывается, что должнику-организации в соответствии с гражданским процессуальным законодательством предоставлено право на стадии рассмотрения гражданского дела обратить внимание суда на необходимость определения задолженности, подлежащей взысканию, с учетом требований законодательства о налогах и сборах. Но если при вынесении решения суд не производит разделения сумм, причитающихся истцу и подлежащих удержанию с него, организация – налоговый агент не имеет возможности удержать у налогоплательщика налог на доходы физических лиц с выплат, производимых по решению суда.

Итак, решение о взыскании сумм, облагаемых НДФЛ, следует исполнять буквально, даже если НДФЛ в нем не выделен. Как при этом организации-должнику не нарушить нормы налогового законодательства? В указанных судебных постановлениях прослеживается идея о том, что, если исходить из того, что в данном случае удержать налог нет возможности, то согласно п. 4 ст. 226 НК РФ он может быть удержан впоследствии до окончания налогового периода (по НДФЛ — календарного года) за счет любых денежных доходов, причитающихся налогоплательщику, при их фактической выплате, но не более чем в размере половины этих доходов. Но, как правило, в сфере долевого строительства выплата застройщиком дольщику какого-либо дохода — это ситуация нечастая (хотя, в принципе, возможна добровольная выплата очередной части неустойки), а главное — в п. 4 ст. 226 НК РФ прямо указано, что удержание за счет денежных доходов допускается только в двух случаях: при выплате налогоплательщику дохода в натуральной форме или получении налогоплательщиком дохода в виде материальной выгоды. Неустойка — денежный доход, а не натуральный, и материальной выгодой в смысле НК он тоже не является. Поэтому считаем, что остается только один вариант — тот, который указан в п.5 ст. 226 НК РФ и согласно которому после окончания года налоговый агент до 1 марта должен письменно сообщить налогоплательщику-взыскателю и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога, и тогда согласно пп. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ исчислить и уплатить налог должен будет сам взыскатель, подав перед этим налоговую декларацию до 30 апреля. Эту же модель неоднократно подтверждал и Минфин.

Резюме: неустойка, по общему правилу, облагается НДФЛ. При рассмотрении судом иска о взыскании неустойки должник до принятия судом решения может просить суд выделить во взыскиваемой сумме НДФЛ. Но если это в решении суда о взыскании неустойки не сделано, самостоятельно выделять и удерживать НДФЛ должник не вправе. Ему следует до 1 марта следующего года сообщить взыскателю и налоговому органу по месту своего учета (не взыскателя!) о невозможности удержать налог, а взыскатель должен в установленный срок подать декларацию по НДФЛ и уплатить налог самостоятельно. Все изложенное касается как неустоек, взыскиваемых дольщиками с застройщиков, так и других неустоек.

Налоговая учетная политика у заказчика строительства

Краткое пояснение основных понятий для строительной организации

Постройка такого объекта, как многоквартирный жилой дом, — это сложноорганизованный многоэтапный процесс. Однако в нем можно выделить несколько базовых моментов:

1. Наличие владельца (иногда арендатора) земельного участка, предназначенного под застройку и затевающего на этом участке строительство (получающего разрешения, создающего проект).
2. Наличие лица, организующего весь процесс строительства: выполнение через привлеченных лиц (подрядчиков) либо самостоятельно всех этапов работ — от непосредственно стройки до сдачи готового объекта и ввода его в эксплуатацию.
3. Наличие инвестора (или инвесторов), финансирующих строительство. При этом, как правило, всегда можно выделить основного инвестора, который будет тем или иным образом связан с функциями, перечисленными в пп. 1 и 2.
4. Наличие лица, которое получит основной доход от продажи готового объекта. Обычно это основной инвестор.

Исходя из этой градации, в строительном бизнесе выделяют такие понятия:

• Если основные функции участника совпадают с указанными в п. 1, это застройщик.

• Если основные функции участвующего в стройке лица описаны в п. 2, это заказчик строительства.

• Если функции одного лица соответствуют перечисленным в пп. 1–3, это заказчик-застройщик. Заметьте, что наличие полномочий по первым трем пунктам автоматически делает заказчика-застройщика и конечным получателем основного дохода от того, что в итоге построено.

Об особенностях налогообложения у заказчика-застройщика и поговорим далее.

Особенности договоров по продаже квартир

Сегодня на рынке распространены 2 формы заключения договоров с покупателями квартир в новом доме:

• непосредственно продажа готовой квартиры;
• договор долевого участия в строительстве (ДДУ).

В 1-м случае сделка по реализации готовой квартиры (созданной силами заказчика-застройщика) приравнивается к реализации готовой продукции с соответствующим учетом и налогообложением. В формате данного материала останавливаться на этом варианте подробно мы не будем.

О нюансах обложения налогом на имущество строящихся объектов читайте в статье «Налог на имущество — объект незавершенного строительства».

В случае заключения ДДУ средства, поступившие от дольщика, обычно квалифицируются сначала как средства целевого назначения. При этом дальнейшие метаморфозы, которые могут происходить с такими средствами (в том числе для целей налогообложения), отдельными регулирующими положениями в настоящее время не регламентированы. Они и станут предметом рассмотрения в первую очередь.

Нюансы налогового учета при ДДУ и что нужно отразить в учетной политике

Сначала необходимо разобраться, как и в какой момент у заказчика-застройщика могут образоваться доходы по договорам ДДУ.

Обычно в стоимость ДДУ включается некоторая сумма вознаграждения заказчику-застройщику за выполняемые им в ходе строительства функции. Это делается в первую очередь для равномерного признания доходов, достаточных для финансирования текущих нужд самого заказчика. Такое вознаграждение и произведенные за счет него расходы заказчика включаются в налоговую базу того периода, в котором было получено вознаграждение и произведены расходы. Метод позволяет не формировать в налоговом учете неизбежный в других случаях убыток, накапливающийся по ходу стройки до момента ее завершения и начала реализации квартир.

Доход может быть сформирован в виде фактической разницы между суммой, полученной от инвестора, и стоимостью передаваемой инвестору квартиры. Традиционно стоимость ДДУ в уменьшение не пересматривается (такое условие включается в договор). То есть образовавшиеся в пользу заказчика-застройщика разницы остаются в его распоряжении. Налоговый учет этих разниц влечет за собой сразу 3 подхода, причем по-своему спорных:

1. Образовавшаяся экономия должна облагаться НДС и налогом на прибыль (и отражаться в соответствующих налоговых регистрах в размере экономии). Если с прибылью все более-менее понятно, то касательно НДС приводятся такие аргументы: при выполнении ДДУ (передаче квартиры инвестору) оставшиеся целевые средства утрачивают свое первоначальное назначение. Следовательно, являются аналогом прочих доходов заказчика-застройщика, не связанных с льготируемой реализацией по подп. 23 п. 3 ст. 149 НК РФ, и должны облагаться НДС. Позицию поддерживают суды (например, определение ВАС РФ от 23.07.2014 № ВАС-6429/14 по делу № А03-5093/2012).
2. Образовавшая экономия должна облагаться налогом на прибыль, но НДС не облагается. В пользу подхода рассматривают положения ст. 146, 162 НК РФ. При этом предполагается, что раз экономия не является величиной постоянной и четко оцениваемой, а поступление денег по ДДУ имеет целевое назначение — фактическое получение экономии не соответствует критериям выручки от реализации по НК РФ. То есть объекта налогообложения по НДС не возникает. Следует отметить, что и эту точку зрения поддержали некоторые суды (например, постановление ФАС Волго-Вятского округа от 05.08.2014 по делу № А28-10244/2013).
3. Образовавшаяся экономия должна приравниваться к вознаграждению за услуги заказчика-застройщика и отражаться в общем объеме выручки для определения финансового результата для налогообложения по прибыли. При этом НДС начислять не нужно на основании подп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ. Это в первую очередь экспертное мнение, основанное на комплексном изучении судебной практики и анализе требований нормативов по бухгалтерскому учету.

ОБРАТИТЕ ВНИМАНИЕ! Третий подход прямо связан со спецификой отражения операций по ДДУ в бухгалтерском учете. Например, эксперты, в качестве рабочего рассматривают блок проводок, фигурирующий в материалах дела № А40-76189/13, завершенного определением ВС РФ от 13.07.2015 № 305-КГ 15-6964:

• Дт 51 Кт 86 — получение средств по ДДУ от дольщиков;
• Дт 08 Кт 60 — отражены выполненные работы по строительству МКД;
• Дт 86 Кт 08 — передан участнику объект долевого строительства (после ввода дома в эксплуатацию);
• Дт 86 Кт 90 — отражена экономия как вознаграждение за услуги.

Несмотря на то что проводки являются явно нетиповыми (например, Дт 86 Кт 08, Дт 86 Кт 90 нет в списке корреспонденций счетов в Плане счетов, утвержденном приказом Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н), ни инициировавшая разбирательство московская ИФНС, специализирующаяся на строительных организациях, ни судебные эксперты не возразили против таких бухгалтерских записей. Следовательно, они могут считаться правомерными и по ним можно формировать соответствующие налоговые регистры.

Завершая описание способов отражения в учетных регистрах ДДУ, необходимо вспомнить и мнение аудиторов по данному вопросу. А аудиторы предлагают 4-ю версию, тоже связанную с бухучетом. Например, по мнению экспертов БДО «Юникон», учитывать финансовый результат от договора ДДУ в бухучете нужно аналогично купле-продаже: